Análisis comparativo de las antiguas y nuevas normas de ingresos y reconocimiento de ingresos del impuesto sobre la renta de las empresas
Peng Huaiwen
Debido a las diferencias entre las leyes tributarias y la contabilidad en términos de clasificación y alcance de los ingresos, el tiempo, las condiciones y los principios de medición del reconocimiento de ingresos, etc., formando diversas diferencias tributarias en la legislación tributaria y la contabilidad.
Los ingresos son una parte necesaria de la inspección fiscal. Parece simple, pero en realidad es la más propensa a riesgos fiscales.
1. Análisis de diferencias en clasificación y alcance de la tributación y los ingresos contables
(1) Disposiciones sobre tributación y contabilidad de los ingresos
Los ingresos contables se dividen principalmente en "Empresa" Normas de Contabilidad N ° 65438 + 04 - Ingresos ", así como los ingresos de inversiones de capital a largo plazo, arrendamientos, contratos de seguro originales, contratos de reaseguro y otras normas relacionadas.
Según “Normas de Contabilidad para Empresas Comerciales N° 2”. 14-Ingresos (versión 2017), los ingresos se refieren a la entrada total de beneficios económicos formados por una empresa en sus actividades diarias, que aumentarán el patrimonio del propietario y no tienen nada que ver con el capital invertido por el propietario. Excluye ingresos no rutinarios por enajenación de activos a largo plazo y subsidios gubernamentales obtenidos por empresas.
De acuerdo con el artículo 6 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Empresas, existen nueve categorías de ingresos en la ley tributaria: Los ingresos obtenidos por las empresas de diversas fuentes en forma monetaria y no monetaria son los ingresos totales. Incluyendo: (1) Ingresos por ventas de bienes; (2) Ingresos por prestación de servicios laborales; (3) Ingresos por transferencia de propiedad; (4) Dividendos, dividendos y otros ingresos por inversiones de capital; Ingresos por alquileres; (7) Ingresos por regalías; (8) Ingresos por donaciones; (9) Otros ingresos.
(2) Análisis de las diferencias impositivas en el rango de ingresos
De las disposiciones sobre ingresos relacionadas con la legislación contable y tributaria mencionadas anteriormente se puede ver que los ingresos en contabilidad en realidad están dispersos. en múltiples normas contables La renta en la legislación tributaria está directamente estipulada en el artículo 6 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Desde la perspectiva de los sujetos contables, los ingresos contables se refieren principalmente a los ingresos del negocio principal y otros ingresos del negocio en la ley tributaria se refieren a todos los elementos que pueden aumentar el ingreso imponible, incluidos no solo los ingresos del negocio principal confirmados por la contabilidad; Los ingresos comerciales y otros ingresos comerciales también incluyen ingresos no operativos provenientes de donaciones reconocidas contablemente, ingresos por inversiones de activos financieros e inversiones de capital a largo plazo, ingresos por enajenación de activos a largo plazo, subsidios gubernamentales y otras partidas.
Desde un punto de vista de clasificación específico, los ingresos contables incluyen principalmente tres tipos de ingresos: ventas de bienes, prestación de servicios laborales y transferencia de derechos de uso de activos, en la ley tributaria se reclasifican los ingresos;
Las ventas de bienes, prestación de servicios, transferencias de propiedad (excluyendo activos fijos e intangibles), ingresos por alquileres y ingresos por regalías estipulados en la ley tributaria corresponden a los principales ingresos del negocio reconocidos contablemente. Los dividendos, dividendos y otras rentas de inversiones de capital y los ingresos por intereses previstos en la ley tributaria corresponden a rentas de inversiones reconocidas contablemente. Ingresos por transferencia de activos fijos e intangibles, ingresos excedentes de activos en efectivo, ingresos por donaciones y otros ingresos, como ingresos por reestructuración de deuda, ingresos por daños y perjuicios, ingresos por subvenciones, cuentas por pagar impagas, etc., correspondientes a ingresos por enajenación de activos y ingresos no operacionales y otros ingresos reconocidos contablemente.
2. Condiciones para el reconocimiento de la renta
A falta de disposiciones específicas para el reconocimiento de la renta en la legislación tributaria, se deberán seguir los principios de la normativa contable. Las condiciones para el reconocimiento de ingresos en las leyes contables y fiscales son consistentes.
(1) Normas contables para las condiciones de reconocimiento de los ingresos por ventas de productos básicos
1. Condiciones para las antiguas normas de ingresos
"Normas de contabilidad para empresas comerciales núm. 14 - Ingresos" (Edición 2006) El artículo 4 establece que los ingresos por la venta de bienes sólo podrán reconocerse cuando se cumplan las siguientes condiciones:
(1) La empresa haya transferido los principales riesgos y beneficios de la propiedad de los bienes al comprador;
(2) La empresa no retiene los derechos de gestión continua generalmente asociados con la propiedad, ni ejerce control efectivo sobre los bienes vendidos;
( 3) La cantidad de ingresos se puede medir de manera confiable;
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(4) Es probable que los beneficios económicos relevantes fluyan hacia la empresa (5) Los costos relevantes en los que se ha incurrido o se incurrirá; se puede medir de forma fiable.
2. Condiciones para la nueva norma de ingresos
Artículo 5 de las Normas de Contabilidad para Empresas Comerciales N° 1. 14-Ingresos (2017) estipula que cuando el contrato firmado entre una empresa y un cliente cumpla con las siguientes condiciones, la empresa reconocerá ingresos cuando el cliente obtenga el control de los bienes relevantes:
(1) Las partes al contrato han reconocido el contrato y se comprometen a cumplir con sus respectivas obligaciones;
(2) El contrato aclara los derechos y obligaciones de ambas partes relacionados con la transferencia de bienes o la prestación de servicios (en adelante denominados "transferencia de bienes");
(3) ) El contrato tiene condiciones de pago claras relacionadas con la transferencia de bienes;
(4) El contrato tiene sustancia comercial, es decir, la ejecución del contrato cambiará el riesgo, la distribución temporal o el monto de los flujos de efectivo futuros de la empresa;
(5) Es probable que se recupere la contraprestación a la que la empresa tiene derecho por transferir bienes a los clientes.
Las empresas no necesitan reevaluar los contratos que cumplan las condiciones especificadas en el párrafo anterior en la fecha de inicio del contrato, a menos que existan signos de que los hechos y circunstancias relevantes han cambiado significativamente. La fecha de inicio del contrato suele referirse a la fecha de entrada en vigor del contrato.
3. Cambios en las condiciones antiguas y nuevas de reconocimiento de ingresos
El antiguo estándar de ingresos enfatiza el reconocimiento de ingresos: la transferencia de riesgos y recompensas importantes; el nuevo estándar de ingresos enfatiza la transferencia de productos básicos; derechos de control.
(2) Las disposiciones de la ley tributaria sobre las condiciones para el reconocimiento de los ingresos por ventas de productos básicos
Artículo 1 del "Aviso de la Administración Estatal de Impuestos sobre Determinadas Cuestiones Relativas a la Reconocimiento del Impuesto sobre la Renta de las Empresas" (Estado [2008] N° 875) Estipula que, salvo disposición en contrario de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Empresas y su reglamento, el reconocimiento de los ingresos por ventas de las empresas debe seguir la base del devengo y el principio de sustancia sobre forma. Si una empresa vende bienes que cumplen al mismo tiempo las siguientes condiciones, reconocerá la realización de ingresos:
1. Se ha firmado el contrato de venta de bienes y la empresa ha transferido los principales riesgos y beneficios. relacionados con la propiedad de los bienes al comprador;
2. La empresa no retiene los derechos de gestión continua generalmente asociados con la propiedad ni ejerce control efectivo sobre los bienes vendidos;
3. El monto de los ingresos puede medirse de manera confiable;
4. Los costos incurridos o por incurrir por el vendedor pueden registrarse de manera confiable.
(3) Análisis de las diferencias impositivas en las condiciones de reconocimiento de los ingresos por ventas de productos básicos
En primer lugar, los contadores deben considerar el principio de prudencia al reconocer los ingresos. Tanto los estándares de ingresos antiguos como los nuevos enfatizan la posibilidad de recuperar los beneficios económicos de la venta de bienes. La legislación tributaria generalmente no considera el principio de prudencia, ni considera si los bienes pueden recuperarse después de su venta. La recaudación de impuestos debe seguir el principio de legalidad y el principio de garantizar los ingresos, y se debe prestar atención a definir y calcular con precisión la base imponible del impuesto a pagar. Por ejemplo, a veces los contadores no reconocen los ingresos debido al principio de prudencia, pero aun así pueden reconocerlos de acuerdo con las leyes fiscales, y la renta imponible aumenta en consecuencia.
En segundo lugar, para los intercambios de activos no monetarios que no tienen sustancia comercial o cuyo valor razonable no puede medirse de manera confiable, la contabilidad no reconoce los ingresos, pero la ley tributaria sí los reconocerá.
3. Principios de reconocimiento de ingresos y principios de excepciones
Las normas contables y las leyes tributarias enfatizan que el reconocimiento de ingresos debe seguir la base de acumulación; sin embargo, las normas contables también enfatizan el principio de; sustancia sobre la forma.
Salvo disposición en contrario de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y su Reglamento de Desarrollo, si no existe disposición alguna en la legislación fiscal, el tratamiento fiscal se ajustará a las normas contables. Sin embargo, para algunas circunstancias especiales, la ley tributaria también tiene excepciones que no caen bajo el principio de base devengada:
(1) Los ingresos se reconocen con base en la fecha de recepción estipulada en el contrato.
La legislación tributaria establece que los ingresos por intereses, los ingresos por alquileres, los ingresos por regalías y los ingresos por la venta de bienes a plazos se reconocerán según la fecha de pago pactada en el contrato.
En particular, el artículo 1 del "Aviso de la Administración Estatal de Impuestos de la República Popular China sobre Ciertas Cuestiones Fiscales Relacionadas con la Implementación de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Empresas" (Guo [2010] No. 79 ) estipula que los ingresos procedentes del cobro único del alquiler a lo largo de varios años también pueden ser. Se aplica el principio de acumulación.
(2) Los ingresos se reconocen en función de la carga de trabajo o el progreso de finalización.
Si encomiendas a una empresa el procesamiento y fabricación de maquinaria y equipos a gran escala, barcos, aviones, etc. , y quienes se dediquen a negocios de ingeniería de construcción, instalación y montaje o presten servicios laborales por más de 12 meses, reconocerán la realización de ingresos dentro del año fiscal de acuerdo con el avance de terminación o la cantidad de obra terminada.
(3) Los ingresos se reconocen en función del momento en que se vende el producto.
Si se obtienen ingresos por compartir productos, la realización de los ingresos se reconocerá según el momento en que la empresa comparte el producto, y el monto de los ingresos se determinará según el valor razonable del producto.
(4) Al aceptar donaciones, los ingresos deben reconocerse en función del momento real de recepción de los activos donados.
(5) Los ingresos se reconocen en la fecha de distribución de utilidades.
Los dividendos, dividendos y otras inversiones de capital, a menos que las autoridades financieras y fiscales del Consejo de Estado especifiquen lo contrario, se confirmarán con base en la fecha en que se celebre la junta de accionistas o la junta general de accionistas de la empresa participada. toma una decisión sobre la distribución de beneficios o la transferencia de acciones.
(6) Las cuotas de membresía se reconocen en función de los ingresos.
Si la cuota de membresía pagada es solo para la membresía y otros servicios o consumo de bienes deben cobrarse por separado, tomará tiempo confirmar los ingresos del miembro si se paga la cuota de membresía; vender bienes o prestar servicios después de unirse a la membresía es bajo. Para los no miembros, los ingresos se reconocen en cuotas durante todo el período de beneficio.
Para los puntos anteriores, el tratamiento contable de los ingresos por donaciones cumple con lo establecido en la ley tributaria, no existiendo diferencia tributaria pudiendo existir diferencias tributarias en otros puntos; Si la ley tributaria estipula que no se puede manejar en base devengada, la empresa debe completar el formulario detallado de ajuste del impuesto sobre la renta no reconocido A105020 y el formulario detallado de ajuste del impuesto sobre la renta de inversiones A105030 para realizar ajustes fiscales en base devengada.
En cuarto lugar está la diferencia impositiva en el momento del reconocimiento de las ventas de bienes
(1) Normativa contable sobre el momento del reconocimiento de las ventas de bienes
En contabilidad, las ventas de los siguientes bienes generalmente se reconocen como ingresos en un momento específico, a menos que exista evidencia de que no se cumplen las condiciones de reconocimiento de ingresos:
1. La nueva norma de ingresos reconoce los ingresos cuando se transfiere el control de los bienes, mientras que la antigua norma de ingresos reconoce los ingresos cuando se transfiere el control de los bienes.
2. El tratamiento contable de los bienes vendidos mediante pago a plazos: una vez que los bienes han sido entregados al comprador, indica que la propiedad y la remuneración relacionada con los bienes (control sobre los bienes) han sido transferidas a el comprador, si se cumplen las condiciones para el reconocimiento de ingresos, se deben reconocer ingresos.
Si el tiempo de cobro del precio del contrato o acuerdo excede un período razonable y es de naturaleza financiera, el monto de los ingresos por la venta de bienes se determinará con base en el valor razonable del precio por cobrar del contrato o acuerdo (generalmente el valor presente). del precio del contrato o acuerdo). La diferencia entre el precio a cobrar del contrato o acuerdo y su valor razonable se amortiza utilizando el método de la tasa de interés real durante el período del contrato o acuerdo y se incluye en la ganancia y pérdida corriente (para compensar los gastos financieros).
3. Cuando los bienes se venden por adelantado, el antiguo estándar de ingresos reconoce los ingresos cuando los bienes se envían, mientras que el nuevo estándar de ingresos reconoce los ingresos cuando el control de los bienes se entrega al comprador.
4. Al vender bienes utilizando el método de cobro confiado, el antiguo estándar de ingresos reconoce los ingresos el día en que se envían los bienes y se completan los procedimientos de cobro.
5. Al vender bienes en consignación, el contador confirmará los ingresos al recibir la lista de consignación.
6. Al vender bienes mediante pago directo, el antiguo estándar de ingresos reconocerá los ingresos cuando se hayan transferido los riesgos y beneficios relevantes de los bienes, y el nuevo estándar de ingresos reconocerá cuando se haya transferido el control de los bienes. transferido al comprador.
7. Al vender bienes mediante entrega, el antiguo estándar de ingresos reconoce los ingresos cuando se recibe el pago, mientras que el nuevo estándar de ingresos reconoce los ingresos cuando el comprador recibe los bienes.
(2) Las disposiciones de la legislación tributaria sobre el momento del reconocimiento de los ingresos por ventas de productos básicos.
En términos de legislación tributaria, según el "Aviso sobre varias cuestiones relativas al reconocimiento del impuesto sobre la renta de las empresas" (Estado [2008] N° 875), si se utilizan los siguientes métodos de venta de productos básicos, los ingresos El tiempo de realización se reconocerá de acuerdo con las siguientes disposiciones:
1. Si los bienes se venden mediante cobro y pago, el ingreso se reconocerá cuando se completen los procedimientos de cobro.
2. Para los productos en preventa, los ingresos se reconocerán cuando se envíen los productos.
3. Si los bienes vendidos requieren instalación e inspección, el ingreso se reconocerá cuando el comprador acepte los bienes y complete la instalación e inspección. Si los procedimientos de instalación son simples, se pueden reconocer ingresos cuando se envían los bienes.
4. Si la mercancía se encomienda para su venta mediante el pago de derechos de manipulación, el ingreso se reconocerá cuando se reciba la lista de ventas encomendada.
Si la ley tributaria no especifica el momento para el reconocimiento del ingreso, se manejará de acuerdo con las normas contables. Consulte la Tabla 1 para obtener más detalles:
5. Comparación de los impuestos sobre la renta laboral a corto plazo.
Las condiciones y el momento de reconocimiento de la mayoría de los ingresos por servicios laborales en contabilidad y en el impuesto de sociedades son los mismos, pero algunos son diferentes. La transferencia de ingresos y costos por servicios a corto plazo (servicios que no son plurianuales) se completa dentro de un año y no existe diferencia en las leyes contables y fiscales.
La "Guía de aplicación de normas de contabilidad empresarial n.º 14 - Ingresos (edición de 2006)" y el "Aviso sobre varias cuestiones relativas al reconocimiento del impuesto sobre la renta de las empresas" (Guo Shui Han [2008] n.º 875) estipulan los ingresos de la prestación de servicios laborales de confirmación. Comparación específica: como se muestra en la Tabla-2, de la comparación en la tabla anterior se puede ver que las normas contables y las leyes tributarias son básicamente las mismas, pero las expresiones son ligeramente diferentes.
6. Análisis de las diferencias en el reconocimiento fiscal de las rentas del trabajo en el nuevo año.
De acuerdo con las "Normas de Contabilidad para Empresas Comerciales No. 65438 +04-Ingresos (Edición 2006)", los ingresos laborales y los gastos laborales en diferentes años se dividen utilizando el método de progreso de finalización (también conocido como método de progreso de finalización). método del porcentaje). La empresa determinará el ingreso total por servicios laborales con base en el precio del contrato o acuerdo recibido o por recibir del destinatario del servicio laboral, y multiplicará el ingreso total por servicios laborales al final del período impositivo por el progreso de finalización, después de deducir el ingreso laboral acumulado. ingresos reconocidos en ejercicios fiscales anteriores, y reconocerlos como ingresos por servicios laborales corrientes. Al mismo tiempo, el costo total estimado de prestación de servicios laborales multiplicado por el avance de finalización, deduciendo los costos laborales acumulados reconocidos en períodos impositivos anteriores, se traslada a los costos laborales actuales. El método del porcentaje de finalización tiene tres estándares de medición, uno es la medición del trabajo completado, el otro es la proporción de los servicios prestados con respecto al total de servicios y el tercero es la proporción de los costos incurridos con respecto a los costos totales.
En términos de legislación tributaria, de acuerdo con lo establecido en el "Aviso sobre Varias Cuestiones Relativas al Reconocimiento del Impuesto sobre la Renta de las Empresas" (Estado [2008] N° 875), se reconoce el método del porcentaje de finalización contable, es decir, el impuesto será consistente.
Al mismo tiempo, cuando se utiliza el método del porcentaje de finalización para dividir los ingresos y gastos laborales entre años, se requiere que los resultados de la transacción laboral puedan estimarse de manera confiable. Las disposiciones pertinentes de las leyes contables y tributarias reconocen las siguientes tres normas: primero, el monto de los ingresos puede medirse de manera confiable; segundo, el progreso de la transacción puede determinarse de manera confiable; tercero, los costos en los que se ha incurrido y en los que se incurrirá; en la transacción se puede medir de manera confiable.
Además, las normas contables también enfatizan la norma de que "es probable que los beneficios económicos relevantes fluyan hacia la empresa". Si se espera que los beneficios económicos no fluyan hacia la empresa, desde una perspectiva de riesgo, no se reconocerán los ingresos por servicios. La ley tributaria no enfatiza este criterio. Independientemente de si los beneficios económicos pueden fluir hacia la empresa, siempre que se cumplan los tres criterios anteriores, los ingresos deben reconocerse y los riesgos de operación del mercado deben ser asumidos por la empresa. Una vez reconocidos los ingresos de conformidad con la legislación tributaria, si los beneficios económicos no llegan a la empresa en el futuro, se puede considerar como una "pérdida de propiedad" y solicitar una deducción del impuesto sobre la renta de las sociedades antes de impuestos.